La contabilidad patrimonial tiene dos objetivos
fundamentales: informar acerca de la situación del ente (Balance) y evaluar los
cambios que se producen en el capital como resultado de las actividades (Estado
de Resultados). Los informes relativos al costo afectan a ambos, ya que el
costo de los productos no vendidos se refleja en el primero y el de los
vendidos en el segundo. Por tanto el sistema de contabilidad de costos no es
independiente de las cuentas patrimoniales.
El sistema de contabilidad de costos se ocupa directamente
del control de los inventarios, activos de planta y fondos gastados en
actividades funcionales.
La contabilidad de costos se ocupa de la clasificación,
acumulación, control y asignación de costos. Los costos pueden acumularse por
cuentas, trabajos, procesos, productos u otros segmentos del negocio.
Los costos sirve, en general, para tres propósitos:
1) Proporcionar
informes relativos a costos para medir la utilidad y evaluar el inventario
(estado de resultados y balance general).
2) Ofrecer
información para el control administrativo de las operaciones y actividades de
la empresa (informes de control).
3) Proporcionar
información a la administración para fundamentar la planeación y la toma de
decisiones (análisis y estudios especiales).
El sistema formal de la contabilidad de costos generalmente
ofrece información de costos e informes para la realización de los dos primeros
objetivos. Sin embargo, para los fines de planeación y toma de decisiones de la
administración, esta información generalmente debe reclasificarse,
reorganizarse y complementarse con otros informes económicos y comerciales
pertinentes tomados de fuentes ajenas al sistema normal de contabilidad de
costos.
Una función importante de la contabilidad de costos es la de
asignar costos a los productos fabricados y comparar estos costos con el ingreso
resultante de su venta.
La contabilidad de costos sirve para contribuir al control
de las operaciones y facilita la toma de decisiones.
Las características de la contabilidad de son las
siguientes:
¨
Es analítica, puesto que se planea sobre
segmentos de una empresa, y no sobre su total.
¨
Predice el futuro, a la vez que registra los
hechos ocurridos.
¨
Los movimientos de las cuentas principales son
en unidades.
¨
Sólo registra operaciones internas.
¨
Refleja la unión de una serie de elementos:
materia prima, mano de obra directa y cargas fabriles.
¨
Determina el costo de los materiales usados por
los distintos sectores, el costo de la mercadería vendida y el de las
existencias.
¨
Sus períodos son mensuales y no anuales como los
de la contabilidad general.
¨
Su idea implícita es la minimización de los
costos.
La contabilidad de costos es una rama de la contabilidad
general que sintetiza y registra los costos de los centros fabriles, de
servicios y comerciales de una empresa, con el fin de que puedan medirse,
controlarse e interpretarse los resultados de cada uno de ellos, a través de la
obtención de costos unitarios y totales en progresivos grados de análisis y
correlación.
Al igual que la contabilidad general se basa en la partida
doble. Es una parte de la contabilidad general que exige ser analizada con
mayor detalle que el resto.
Si bien puede prescindirse de la base contable para
establecer costos, no es recomendable por las deficiencias, errores y omisiones
que pueden originarse.
Un sistema de costos integrado en la contabilidad general
permite operar con la perfecta seguridad que ofrece el balanceo de las cuentas.
La cadena de valor que toma la contabilidad de costos es la
siguiente:
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¾®
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Estrategia/ administración
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Proveedor
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¾®
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Investigación y
Desarrollo
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Diseño del
prod./serv.
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Producción
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Marketing o Ventas
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Distribución
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Servicio al cliente
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¾®
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Cliente
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Contabilidad de Costos
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El costo es un recurso que se sacrifica o al que se renuncia
para alcanzar un objetivo específico.
El costo de producción es el valor del conjunto de bienes y
esfuerzos en que se ha incurrido o se va
a incurrir, que deben consumir los centros fabriles para obtener un
producto terminado, en condiciones de ser entregado al sector comercial.
Entre los objetivos y funciones de la determinación de
costos, encontramos los siguientes:
¨
Servir de base para fijar precios de venta y
para establecer políticas de comercialización.
¨
Facilitar la toma de decisiones.
¨
Permitir la valuación de inventarios.
¨
Controlar la eficiencia de las operaciones.
¨
Contribuir a planeamiento, control y gestión de
la empresa.
Los costos pueden ser clasificados de diversas formas:
1) Según los períodos de contabilidad:
Ø costos corrientes: aquellos en que se
incurre durante el ciclo de producción al cual se asignan (ej.: fuerza motriz,
jornales).
Ø costos previstos: incorporan los cargos
a los costos con anticipación al momento en que efectivamente se realiza el
pago (ej.: cargas sociales periódicas).
Ø costos diferidos: erogaciones que se
efectúan en forma diferida 9ej.: seguros, alquileres, depreciaciones, etc.).
2) Según la función que desempeñan: indican
como se desglosan por función las cuentas Producción en Proceso y Departamentos
de Servicios, de manera que posibiliten la obtención de costos unitarios
precisos:
Ø costos industriales
Ø costos comerciales
Ø costos financieros
3) Según la forma de imputación a las unidades de
producto:
Ø costos directos: aquellos cuya incidencia monetaria en un
producto o en una orden de trabajo puede establecerse con precisión (materia
prima, jornales, etc.)
Ø costos indirectos: aquellos que no
pueden asignarse con precisión; por lo tanto se necesita una base de prorrateo
(seguros, lubricantes).
4) Según el tipo de variabilidad:
Ø costos variables: el total cambio en
relación a los cambios en un factor de costos.
Ø costos fijos: No cambian a pesar de los
cambios en un factor de costo.
Ø costos semifijos
Factor de costo:
Base de distribución para la asignación de costos, según sea el objeto de
costos.
Costo unitario o
promedio: Surge de dividir el costo total por un número de unidades.
El cuadro siguiente sintetiza la clasificación de costos
desarrollada antes:
Períodos de contabilidad
|
Función
que desempeñan
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Naturaleza
|
Forma
de imputación a las unidades de producto
|
Tipo
de variabilidad
|
1.- Costos
corrientes
Fuerza motriz
Jornales
Sueldos
Etc.
2.- Costos
previstos
Cargas sociales
periódicas
3.- Costos
diferidos
Seguros
Alquileres
Costos de iniciación
Depreciación
|
1.- Industriales
a)
Centros productores
Centro de Costos A
Centro de Costos B
Centro de Costos C
b)
Centros de servicios
Directos
Mantenimiento
Usina
Caldera
Indirectos
Almacenes de
materiales
Laboratorio
Administración
2.- Comerciales
3.- Financieros
|
1.- Materiales
Materia prima A
Materia Prima B
Materia Prima C
2.- Jornales
3.- Cargas
fabriles
Fuerza motriz
Lubricantes
Regalías
Depreciación
Seguros
Sueldos
Cargas sociales.
|
1.- Directos
Materia prima
Jornales
Regalías
2.- Indirectos
Fuerza motriz
Lubricantes
Depreciación
Seguros
|
1.- Variables
2.- Fijos
3.- Semifijos
|
¨
Productos
en Proceso: Es la producción incompleta; los materiales que estén sólo
parcialmente convertidos en productos terminados que puede haber en cualquier
momento.
¨
Costos:
representan una porción del precio de adquisición de artículos, propiedades o
servicios, que ha sido diferida o que todavía no se ha aplicado a la
realización de ingresos.
¨
Gastos:
son costos que se han aplicado contra el ingreso de un período determinado.
¨
Pérdidas:
reducciones en la participación de la empresa por las que no se ha recibido
ningún valor compensatorio, sin incluir los retiros de capital.
Los tres elementos del costo de fabricación son:
1) Materias primas: Todos aquellos
elementos físicos que es imprescindible consumir durante el proceso de
elaboración de un producto, de sus accesorios y de su envase. Esto con la
condición de que el consumo del insumo debe guardar relación proporcional con
la cantidad de unidades producidas..
2) Mano de obra directa: Valor del trabajo
realizado por los operarios que contribuyen
al proceso productivo.
3) carga fabril: Son todos los costos en
que necesita incurrir un centro para el logro de sus fines; costos que, salvo
casos de excepción, son de asignación indirecta, por lo tanto precisa de bases
de distribución.
La suma de las materias primas y la mano de obra directa
constituyen el costo primo.
La combinación de la mano de obra directa y la carga fabril
constituye el costo de conversión,
llamado así porque es el costo de convertir las materias primas en productos
terminados.
Los rubros integrantes del precio de venta son los
siguientes:
M. P.
|
+
|
M. O. D.
|
+
|
C. F.
|
+
|
Gs, Comerc.
|
+
|
Gs. Financieros
|
+
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Ganancia
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Costo Primo
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Costo de conversión
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Costo de producción
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Costo de Venta
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Costo Total
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Precio de Venta
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El flujo de los costos de producción siguen el movimiento
físico de las materias primas a medida que se reciben, almacenan, gastan y se
convierten en artículos terminados. El flujo de los costos de producción da
lugar a estados de resultados, de costos de ventas y de costo de artículos
fabricados.
Un sistema de costos es un conjunto de procedimientos y
técnicas para calcular el costo de las distintas actividades.
1) Según el tratamiento de los costos fijos:
® Costeo por absorción: Todos los costos de fabricación se incluyen
en el costo del producto, así como se excluyen todos los costos que no son de
fabricación. La característica básica de este sistema es la distinción que se
hace entre el producto y los costos del período, es decir los costos que son de
fabricación y los que no lo son.
® Costeo variable: Los costos de fabricación se asignan a los
productos fabricados. La principal distinción bajo este sistema es la que
existe entre los costos fijos y los variables.. Los costos variables son los
únicos en que se incurre de manera directa en la fabricación de un producto.
Los costos fijos representan la capacidad para producir o vender, e
independientemente del hecho de que se fabriquen o no los productos y se lleven
al período, no se inventarían. Los costos
de fabricación fijos totales permanecen constantes a cualquier volumen
de producción. Los costos variables totales aumentan en proporción directa con
los cambios que ocurren en la producción.
La cantidad y presentación de las utilidades varía
bajo los dos métodos. Si se utiliza el método de costeo variable, los costos
variables deben deducirse de las ventas, puesto que los mismos son costos en
los que normalmente no se incurriría si no se produjeran los artículos.
2) Según la forma de concentración de los costos:
® Costeo por órdenes: Se emplea cuando se fabrica de acuerdo a
pedidos especiales de los clientes.
® Costeo por procesos: Se utiliza cuando la producción es repetitiva
y diversificada, aunque los artículos son bastante uniformes entre sí.
3) Según el método de costeo:
® Costeo histórico o resultante:
Primero se consume y luego se determinan el costo en virtud de los
insumos reales. Puede utilizarse tanto en costos por órdenes como en costos por
procesos.
® Costeo predeterminado: Los costos se calculan de acuerdo con
consumos estimados. Dentro de estos costos predeterminados podemos identificar
2 sistemas:
Ô Costeo estimado o presupuesto: sólo se aplica cuando se trabaja por
órdenes. Son costos que se fijan de acuerdo con experiencias anteriores. Su
objetivo básico es la fijación de precios de venta.
Ô Costeo estándar: Se aplica en caso de trabajos por procesos. Los
costos estándares pueden tener base científica (si se pretende medir la
eficiencia operativa) o empírica (si su objetivo es la fijación de precios de
venta). En ambos casos las variaciones se consideran ineficiencias y se saldan
por ganancias y pérdidas.
Los materiales que realmente forman parte del producto
terminado se conocen con el nombre de materias primas o materiales principales.
Los que no se convierten físicamente en parte del producto o tienen importancia
secundaria se llaman materiales o materiales auxiliares.
Para mantener una
inversión en existencias debidamente equilibrada, se requiere una labor de
planeación y control. Un inventario excesivo ocasiona mayores costos incluyendo
pérdidas debidas a deterioros, espacio de almacenamiento adicional y el costo
de oportunidad del capital. La escasez de existencias produce interrupciones en
la producción, excesivos costos de preparación de máquinas y elevadas costos de
procesamiento de facturas y pedidos.
La materia prima es el único elemento del costo de
fabricación nítidamente variable.
Existen diferentes factores que inciden en la elección del
método de valuación más adecuado:
¨
tipos de productos elaborados
¨
sistema de costos empleado
¨
política de reposición
¨
meses de existencias normalmente disponibles
¨
formas de almacenaje
¨
necesidad de controlar el rendimiento de ciertos
materiales.
¨
grado de inflación o deflación que sufra la
economía
¨
situación de la empresa en el mercado
¨
obligación de que la valuación de inventarios
sea fiel reflejo de la realidad, evitando sobre o subvaluaciones.
¨
etc.
Algunos de los métodos que se emplean más frecuentemente
para la valuación de materiales son:
¨
Costo
específico: . consiste en valorizar cada partida a su precio real de
ingreso. Exige poder distinguir físicamente los ingresos de un mismo producto,
a un precio u otro.
¨
P.E.P.S.
¨
U.E.P.S.
¨
P.P.P.: Es
el menos sensible a las variaciones de precios. Si éstos están en alza, la
valuación se efectúa a guarismos inferiores a los de plaza. Con precios en
baja, es a la inversa.
El patrón del flujo de costos no coincide necesariamente con
el patrón real del flujo de materiales; por ejemplo si se usa el método PEPS,
esto significa que los costos más antiguos son los que se usan primero para
propósitos de contabilidad, independientemente del verdadero flujo de
materiales.
Los métodos para la valuación de inventarios son de interés
para la gerencia porque ellos determinan la cantidad que debe invertir la
empresa en los inventarios y, además, porque influyen en el monto de la
utilidad que declara la empresa.
Bajo el método PEPS, el aumento en el costo de los
materiales debido a un aumento en el precio de adquisición se refleja como una
aumento en el inventario final. Bajo el método UEPS se refleja como un aumento
en el costo de artículos fabricados y vendidos y, por lo tanto, como una
disminución en el margen de utilidades.
Un método adicional para asignar una cantidad monetaria a
los inventarios es el de costo o mercado en menor. Al inventario, sea de
materiales, trabajos en proceso o productos terminados, se le asigna la cifra
menor de costo o mercado. El mercado puede ser menor que el costo cuando los
niveles de precios están disminuyendo (depresión) o cuando los inventarios
están cayendo en la obsolescencia.
Desperdicio o merma:
Es la pérdida de materia prima luego de un proceso. No tiene ningún valor
contable o económico (ej.: evaporación en los procesos químicos). Están
considerados dentro del costo normal.
Desecho: Son los
que se producen respecto del proceso de transformación; a diferencia del
desperdicio tiene un valor de recupero (ej.: viruta de acero en la industria
metalúrgica) pero la materia prima no es recuperada para la industria de que se
trata.
Materia prima
recuperada: Es la que una industria recupera para sí misma, pudiendo
utilizarla en la fabricación de nuevos productos.
Producción defectuosa:
Es la que en algún departamento, por alguna razón, está mal concebida. Debe ser
sometida a un reproceso, lo que implica un costo adicional, y que no debe ser
cargado ni al costo original ni al precio de venta; sino que debe imputárselo
al departamento que lo generó. Si tiene mucha importancia se imputa como una
pérdida o gasto del período.
1) Departamento de Compras:
® Exigencias respecto a la compra de elementos productivos:
Ô Que haya un departamento
donde se centralicen las adquisiciones
Ô que los materiales se
adquieran en virtud de especificaciones
Ô que se requiera de los
proveedores el cumplimiento de una serie de requisitos necesarios para la
correcta contabilización y liquidación del pago (entrega de la factura junto
con la mercadería, adaptación de las entregas a los días y horas de recibo).
Ô Que se envíe copia de las
órdenes de compra emitidas a los centros que controlarán la recepción y a los
que efectuarán las registraciones contables y la liquidación de los pagos.
Ô Que el sector Compras se
organice administrativamente de manera tal de poder suministrar información
relacionada con sus funciones tanto al departamento de costos, como a otras
secciones de la empresa (precios de mercado, órdenes de compra pendientes,
etc.)
® Tratamiento de los costos del departamento:
Ô Cancelarlos contra ganancias
y pérdidas
Ô Distribuirlos entre los
sectores beneficiados por las gestiones de Compras.
Ô Incorporarlos en los costos
de la mercadería vendida
2) Departamento de Recepción:
® Responsabilidades:
Ô Recibir sólo la mercadería
autorizada por la orden de compra, una de cuyas copias queda en su poder.
Ô Controlar que la cantidad
entregada no supera la solicitada.
Ô Conformar las entregas e
iniciar los trabajos administrativos correspondientes.
Ô Tomar las medidas pertinentes
para el que departamento Control de Calidad apruebe el ingreso a la mayor
brevedad.
Ô Enviar la mercadería al
destino indicado en la orden de compra.
Ô Informar sobre los bienes
recibidos a : Compras, Control de Calidad y Contaduría.
Ô Emitir el correspondiente
comprobante de recepción (con: fecha de ingreso, cantidad, importe, aprobación
de calidad, etc.)
3) Almacenes de Materiales:
® Funciones:
Ô Controlar y ubicar las
partidas recibidas, que se usarán posteriormente en el nuevo ciclo productivo.
Ô Guardar y cuidar los bienes a
su cargo.
Ô Efectuar entregas, sujetas a
la autorización pertinente.
|
Documentos
|
Funciones
involucradas
|
Compra
|
Orden de compra
(define las condiciones de la compra)
|
Proveedor – Finanzas – Planeamiento Producción – Almacén
de Materias Primas – Compras – Contaduría.
|
Recepción
|
Aviso de recepción;
control de cantidad y verificación contra orden de compra
original
|
Compras – Almacén – Planeamiento Producción – Contaduría -
Finanzas
|
Inspección de calidad
|
Informe de calidad
|
Compras – Almacén – Planeamiento Producción – Contaduría - Finanzas
|
Almacenaje
|
Inventario permanente
|
Almacenes – Planeamiento – Producción
|
Utilización
|
Requerimiento de materiales
|
Producción – Almacenes – Control de costos – Planeamiento.
|
Reabastecimiento
|
Pedido de Compra
|
Compras – Planeamiento de la producción
|
Los tipos de inventarios son los siguientes:
¨
Permanente: Los sistemas de valuación más conocidos son
P.E.P.S, U.E.P.S. y P.P.P.
¨
Físico:
implica el recuento minucioso de todas las existencias de mercaderías, entre
ellas las de materiales, al cierre de cada ejercicio económico.
La mano de obra de producción se utiliza para convertir las
materias primas en productos terminados. La mano de obra es un servicio que no
puede almacenarse y no se convierte, en forma demostrable, en parte del
producto terminado.
Con los años y el avance de la tecnología la mano de obra ha
ido perdiendo peso dentro del costo de producción.
1) De acuerdo a la función principal de la
organización: Se distinguen tres categorías generales: producción, ventas y
administración general. Los costos de la mano de obra de producción se asignan
a los productos producidos, mientras que la mano de obra no relacionada con la
fabricación se trata como un gasto del período..
2) De acuerdo con la actividad departamental:
Separando los costos de mano de obra por departamento se mejor el control sobre
estos costos.
3) De acuerdo al tipo de trabajo: Dentro
de un departamento, la mano de obra puede clasificarse de acuerdo con la
naturaleza del trabajo que se realiza. Estas clasificaciones sirven
generalmente para establecer las diferencias salariales.
4) De acuerdo con la relación directa o
indirecta con los productos elaborados: la mano de obra de producción que
está comprometida directamente con la fabricación de los productos, se conoce
como mano de obra directa. La mano de obra de fábrica que no está directamente
comprometida con la producción se llama mano de obra indirecta. La mano de obra
directa se carga directamente a trabajos en proceso, mientras que la mano de
obra indirecta se convierte en parte de la carga fabril o costos indirectos de
fabricación.
La mano de obra puede remunerarse sobre la base de la unidad
de tiempo trabajado (hora, día, semana, mes, año), según las unidades de
producción o de acuerdo a una combinación de ambos factores.
¨
Trabajo a
jornal: Se paga el tiempo que el trabajador permanece en la planta,
independientemente del volumen de producción logrado. La unidad de tiempo es la
hora o el día. Sus ventajas radican en que es un método barato, su cálculo es
sencillo y proporciona al operario la seguridad de una salario conocido y
calculable. Sus desventajas se encuentran en que no proporciona verdaderos
estímulos para el desarrollo de un esfuerzo mayor.
¨
Trabajo
por pieza o incentivado: En este sistema el operario percibe una
retribución diaria acorde con la cantidad de unidades producidas. Requiere
determinar cuál es la producción que puede realizar un trabajador en un tiempo
dado y definir un método de operación
establecido, premiando toda superación del nivel normal. Sus ventajas son que
garantiza la operario una ganancia horaria mínima y que es un sistema ideal
cuando se realizan trabajos estandarizados. La desventaja se encuentra en que
representa un inconveniente cuando los productos exigen el uso de maquinarias delicadas
que requieran atención especial; además, si el material es valioso, el
desperdicio ocasionado por la mayor rapidez en la operación puede anular los
beneficios que este sistema brinda al empresario.
El trabajo por
pieza puede ser con:
¨
Producción
libre: el obrero permanece en la fábrica todo su turno, acreditándosele la
labor realizada en ese lapso.
¨
Producción
limitada: se le adjudica al operario una producción determinada; una vez
cumplida puede retirarse; el incentivo radica en la posibilidad de trabajar
menos tiempo.
¨
Remuneración
a destajo: el empleado recibe una tasa garantizada por hora para producir
un número estándar de unidades o piezas de producción. Si produce en exceso del
número estándar de piezas, gana una cantidad adicional por pieza, calculada
según la tasa del salario por hora dividido entre el número estándar de piezas
por hora.
¨
Taylor:
es un plan de pago a destajo que utiliza una tasa por pieza para los índice de
producción más bajos, y otra para los índices de producción más elevada por
hora.
¨
Gantt:
le concede una bonificación al empleado, calculada como porcentaje del pago por
hora que está garantizado, cuando su rendimiento por hora alcanza una cierta
norma.
¨
Halsey:
el empleado tiene un salario mínimo por hora garantizado y se le paga una
cantidad adicional como recompensa por el tiempo de producción efectiva
ahorrado al compararse su tiempo estándar de producción.
¨
Emerson:
ofrece una escala de bonificaciones, calculada como porcentaje del salario
mínimo garantizado, que se gradúa a fin de que esté en concordancia con una
escala da factores de eficiencia. El factor de eficiencia se calcula como el
tiempo real promedio que se emplea para producir una unidad dividida entre el
tiempo estándar.
¨
Bedeaux: La
producción se mide en punto, que es la medida que corresponde a un minuto de
trabajo. El empleado gana, además del salario mínimo por hora garantizado, una
bonificación por cada punto ganado en exceso de la producción estándar.
Las prestaciones sociales son una parte del costo de la mano
de obra directa e indirecta, de los salarios de los vendedores y salarios del
personal de administración.
Las cargas sociales pueden ser:
¨
directas:
se generan en relación proporcional con los costos de mano de obra directa, por
eso pueden aplicarse fielmente al artículo (aportes jubilatorios, obra social,
asignaciones familiares).
¨
indirectas:
actúan independientemente del grupo anterior, por lo cual deben hacerse estimaciones
(indemnizaciones por despido, vacaciones anuales, feriados pagos, licencias por
enfermedad, fallecimiento, etc.)
La información necesaria para contabilizar los costos
vinculados con el pago del personal operario surge de los recibos de haberes
correspondientes.
Si, por el tipo de tareas, un operario trabaja en varios
centros, el costo debe asignarse en proporción al esfuerzo que haya dedicado a
cada centro.
Muchas compañías acumulan los pagos por vacaciones, feriados
y bonificaciones durante todo el año sobre la base de estimaciones. Si no se
hace esto, el período durante el cual ocurren estos pagos extras o menor
producción, recibe una carga indebida, lo cual produce datos comparativos no
satisfactorios.
La acumulación se basa en estimaciones. Durante el año, a
medida que se incurre en costos directos e indirectos de fabricación, el pago
por vacaciones se va acumulando y se carga a Productos en Proceso o a Carga
Fabril, según corresponda.
1) Tiempo de preparación: Los costos de
preparación son aquellos que, insumiendo una considerable cantidad de tiempo y
dinero, son necesarios para iniciar la producción. La preparación ocurre cuando
se está abriendo o reabriendo una planta o proceso o cuando se introduce un
nuevo producto en el mercado. Los costos de preparación incluyen gastos por el
diseño y preparación de las máquinas y herramientas, capacitación de los
trabajadores y pérdidas anormales iniciales que resultan de la falta de
experiencia. Existen tres métodos distintos para manejar los costos de
preparación:
Ø Inclusión de
la mano de obra directa; es decir que se trata a los costos de preparación como
un costos de la mano de obra directa.
Ø Inclusión en
cargas fabriles.
Ø Considerarlos
como un cargo a Órdenes en proceso y trabajo; es decir que se cargan los costos
de preparación directamente a trabajos en proceso y órdenes, pero como un costo
separado e identificable más bien que como parte de la mano de obra directa.
2) Tiempo ocioso: Puede deberse a varias razones: falta
temporal de trabajo, embotellamientos o averías de las máquinas, etc.
Frecuentemente este costo adicional se incluye en el costo de la mano de obra
directa y no se contabiliza por separado. Se puede lograr un mejor control de
costos cargando el tiempo ocioso a cargas fabriles y a una cuenta o cuentas
especiales. Al final del mes la cantidad de tiempo ocioso aparece en el
programa de las cargas fabriles y llega a conocimiento de la gerencia. Un
método alternativo es tratar dichos costos
como gastos del período más que como un costo de los productos fabricados.
Las cargas fabriles son todos los costos de producción,
excepto los de materia prima y mano de obra directa.
La materia prima y la mano de obra directa dan origen a
desembolsos, los cuales forman parte de las cargas fabriles. La primera supone
costos de manipuleo, inspección, conservación, seguros. La segunda obliga a
habilitar servicios sociales, oficinas de personal, oficinas de estudios de
tiempos, etc.
Los costos indirectos de fabricación puede subdividirse
según el objeto de gasto en tres categorías:
¨
materiales indirectos
¨
mano de obra indirecta
¨
costos indirectos generales de fabricación.
Además de los materiales indirectos y la mano de obra
indirecta, las cargas fabriles incluyen el costo de la adquisición y
mantenimiento de las instalaciones para la producción y varios otros costos de
fábrica. Incluídos dentro de esta categoría tenemos la depreciación de la
planta y la amortización de las instalaciones, la renta, calefacción, luz,
fuerza motriz, impuestos inmobiliarios, seguros, teléfonos, viajes, etc.
Todos los costos indirectos de fabricación son directos con
respecto a la fábrica o planta.
La clasificación de los costos según del departamento que
tiene el control principal sobre su incurrencia es útil para el control
administrativo de las operaciones. La clasificación según el objeto del gasto
puede ser útil para analizar el costo de producción de un producto en sus
distintos elementos.
La clasificación en costos fijos y variables es útil en la
preparación de presupuestos para las operaciones futuras. Los costos
clasificados como directos o indirectos con respecto al producto o al
departamento son útiles para determinar la rentabilidad de las líneas de
producto o la contribución de un departamento a las utilidades de la empresa.
Para propósitos de costeo de los productos, todos los costos
incurridos en la fábrica se asignan eventualmente a los departamentos de
producción a través de los cuales circula el producto. La acumulación y clasificación
de los costos por departamentos se llama distribución o asignación de costos.
Los costos que pueden atribuirse directamente al departamento se asignan
directamente. Los costos indirectos de fabricación y los costos de los
departamentos de servicios se asignan sobre alguna base a los departamentos
productivos y se asignan también a producción a medida que ésta pasa por los
departamentos.
Al seleccionar la base es necesario que la misma tenga
relación con el tipo de servicio proporcionado. Las bases de distribución que
se pueden utilizar son las siguientes:
¨
área
ocupada:
¨
dotación:
¨
volumen
ocupado en depósitos:
¨
cantidad
de pedidos de materia prima:
¨
consumo
de fuerza motriz:
¨
kilaje
transportado:
¨
taxi de
tiempo: es el tiempo ocupado por cada empleado de los departamentos de
servicios destinado a atender las tareas vinculadas con las áreas fabriles, de
servicios y comerciales.
Los módulos de aplicación disponibles son los que siguen:
¨
unidades
producidas: Las cargas fabriles unitarias se obtienen dividiendo el importe
mensual por la cantidad de unidades procesadas. Se aplica cuando se produce
sólo un artículo, sin variantes de ningún tipo (tamaño, color, calidad, etc.) o
donde si bien se fabrican varios productos, éstos requieren igual tiempo de
procesamiento.
¨
costos de
materia prima: Vincula el costo
mensual de las cargas fabriles de un centro con el valor de la materia prima
consumida en ese lapso.:
El porcentaje
resultante se aplica a los costos unitarios de materia prima de cada producto.
¨
horas
hombre: Relaciona el monto de las cargas fabriles mensuales con las horas
necesarias de mano de obra directa para cumplimentar la producción realizada en
ese lapso. Este valor se aplica a los costos unitarios en función de las horas
de trabajo directo que requiere cada artículo.
¨
horas
máquina: La alícuota surge vinculando las cargas fabriles mensuales con la
cantidad de horas que deben funcionar las máquinas para realizar la producción
del período. Esa alícuota se aplica a las unidades de producto en función del
tiempo de elaboración de cada artículo. Se la considera la base más precisa.
¨
jornales
directos: La tasa de asignación surge de la relación entre el monto de las
cargas fabriles mensuales y de los jornales directos mensuales, que se obtienen
multiplicando las unidades producidas por sus respectivos costos de mano de
obra directa. La cuota de aplicación se aplica a los jornales directos
unitarios.
Cuando se emplea una medida monetaria de la actividad de
producción (v.g.: jornal directo) la tasa se expresa como un porcentaje del
costo en pesos de la mano de obra directa.
Cuando se emplea una medida no monetaria de la actividad de
la producción (v.g.: horas-hombre) la tasa se expresa en pesos por hora ($/h).
Al asociar los costos indirectos de fabricación con varios
productos se hace un intento para elegir una base que sea común a todos los
productos y que sea indicativa del rendimiento productivo o del beneficio del
producto (generalmente es la de horas máquina).
La tasa de aplicación
se obtiene de la siguiente manera:
Siempre la tasa de aplicación o distribución debe ser
aplicada sobre los costos presupuestados del departamento de servicios; en
ningún caso se justifica que el departamento de servicios distribuya sus costos
reales, es decir no tiene porqué transferir sus ineficiencias a los demás
departamentos.
1) Los
costos indirectos de fabricación se distribuyen sobre alguna base a los
departamentos productivos y de servicios (distribución primaria)
2) Los
costos indirectos de los departamentos de servicios se asignan a los
departamentos productivos (distribución secundaria)
Después de la segunda asignación, todos los costos
indirectos de fabricación habrán sido asignados a las cuentas de costos
indirectos de los departamentos de fabricación.
La sobre y sub-aplicación es la evaluación de la relación
entre costos indirectos de fabricación aplicados y reales. Los costos aplicados
son los presupuestados ajustados al nivel real de producción. Es decir que las
variaciones reflejan las diferencias existentes entre los costos reales y las
estimaciones presupuestarias de lo que debería haberse gastado.
La variación de capacidad se da sólo en la carga fabril
fija.
Variación de volumen
o capacidad: se debe a una sobre o subutilización de las instalaciones de
la planta en comparación con el nivel presupuestado de operaciones. Está
representada por la diferencia entre los costos indirectos de fabricación fijos
presupuestados y los costos indirectos de fabricación fijos asignados a la
producción.
Variación de cantidad:
Refleja el costo de emplear materias primas excesivas para obtener una cantidad
determinada de producción.
Variación en precio:
Es el costos de emplear materiales demasiado costosos para una cantidad
determinada de producción.
Variación de
eficiencia: Es el costo del tiempo excesivo empleado para cumplir una
determinada cantidad de producción.
Variación de tarifa:
El costo debido al empleo de categorías de mano de obra demasiado costosas para
realizar una determinada cantidad de actividad.
Son todos aquellos costos que no son de producción; es decir
que no pueden ser asignados al producto en forma específica, por lo que se
distribuyen en función del objeto de costos.
Su existencia es tan real como la de los costos de
producción y los paga, en último término, el consumidor; una distribución
costosa encarece el producto.
La distribución principia desde el momento que los artículos
son entregados al almacén de productos terminados y termina en el momento en
que se recibe el pago por el artículo vendido.
Por tanto la distribución comprende todas las actividades
necesaria para convertir en dinero el efecto manufacturado y abarca los gastos
de venta, los gastos de administración y los gastos financieros conectados a
esta actividad distribuidora.
El proceso de distribución considera, generalmente, los
siguientes cuatro puntos básicos:
1) La
creación de la demanda, lo que implica despertar el interés hacia el producto,
utilizando todos los medios, entre los cuales se destaca la propaganda.
2) Obtención
de la orden, lo cual significa convertir la demanda en una venta real por medio
de la orden del cliente o el contrato respectivo.. Comprende los pagos por los
servicios del departamento de ventas.
3) Manejo
y entrega del producto, que abarca toda actividad relacionada con el
almacenamiento, empaque, embarque, transporte y entrega del producto.
4) Control
de la venta, que incluye la investigación y apertura del crédito, la rutina
contable para su registro, la preparación de los estados de cuenta, el servicio
de cobranza y todas las demás funciones inherentes hasta conseguir que esa
venta se traduzca en dinero recibido por la empresa.
La acumulación implica la previa clasificación de los
gastos. La clasificación deberá ser funcional, es decir, en relación con la
función cuyo costo se desea obtener. Dentro de ésta, aparecerán en primer
término los costos directos y en segundo los indirectos.
Los costos de distribución se clasifican funcionalmente de
la siguiente manera:
¨
Gastos
directos de ventas: sueldos de los vendedores, gastos de la oficina de ventas, etc.
¨
Propaganda
y gastos de promoción de ventas: publicidad, investigación de mercado.
¨
Gastos de transporte o reparto
¨
Almacenaje:
gastos totales en depósitos y almacenes así como el manejo de los productos.
¨
Gastos de
concesión de créditos y de cobranza: costos de investigación de los sujetos
de crédito y de la cobranza, y pérdidas por cuentas incobrables..
¨
Gastos
financieros: descuentos por pronto pago e intereses pagados por el capital
pedido en préstamo
¨
Gastos de
administración: su contenido representa un costo indirecto.
El análisis de estos costos sirve para investigar
particularmente:
¨
los productos
¨
los clientes
¨
los métodos de venta que más convienen desde el
punto de sus rendimientos respectivos.
Los análisis por productos y por territorios son los que
tiene mayor aplicación.
¨
Análisis
por productos: Su finalidad es determinar cuáles productos dejan utilidades
y cuáles no.. Cuando existe una gran variedad, éstos pueden agruparse por
líneas, y dentro de ellas, puede proseguirse el análisis de su productividad.
El análisis puede
tener como base la unidad producida o bien el volumen de unidades vendidas en
un período determinado.
Cuando el análisis
se refiere al volumen de unidades vendidas, la productividad se determina en
forma global, comprobada con los datos contables. Es decir que el resultado se
determinaría de la siguiente forma:
Ventas
netas
|
Menos:
Costo de lo vendido
|
Utilidad
Bruta
|
Menos;
Costo de distribución
|
Utilidad
|
Para ello se
necesita el análisis de las ventas y de sus costos por productos.
El problema radica
en encontrar las bases para prorratear a cada uno de los productos los gastos
que, aunque clasificados funcionalmente, su naturaleza es conjunta lo cual hace
casi impracticable el tratar de separarlos en el momento en que se causan. Un camino consiste en estudiar cada renglón
de gastos y encontrar la base funcional para su prorrateo. Otro camino puede
ser utilizar una base diferente para cada partida.
Como ya se ha
dicho, los gastos se acumulan en base a su función. El costo unitario funcional
se obtiene dividiendo el importe de los gastos entre las unidades funcionales.
El procedimiento más simplificado consiste en determinar el costo de
distribución de cada peso de venta o de cada peso de costo de venta.
¨
Análisis
por territorios de los costos de distribución: Se utiliza cuando se desea
saber el grado de productividad de cada uno de los territorios. Es decir que
tanto las ventas como el costo de lo vendido deben separarse por territorio
para acumular a cada territorio los costos de distribución que le correspondan.
Para prorratear los
gastos a los territorios, cuando dichos gastos no puedan aplicarse directamente
a cada uno de ellos, se utilizan diversas bases, tales como:
Ø sueldos
y gastos de los agentes a base del tiempo empleado en cada territorio;
Ø la
propaganda a base de la extensión territorial;
Ø los
transportes a base de kilómetro recorrido;
Ø etc.
El procedimiento
simplificado consiste en prorratear los costos de distribución en función de
cada peso de venta en cada territorio.
Otros análisis
pueden obtenerse para fines de control y dirección, tales como el estudio de
los sujetos de la distribución: mayoristas, detallistas, clientes directos.
Para ello se requiere la acumulación previa de datos estadísticos basados en la
documentación y registros contables. El problema central del prorrateo de los
gastos funcionales correspondientes al aspecto particular que se estudie, queda
solucionado buscando la base o bases funcionales más adecuadas para realizarlo.
La forma de controlar los gastos consiste en hacer un
presupuesto de ellos antes de erogarlos, porque una vez que se ha incurrido en
ellos ya no puede haber oportuno control sobre los mismos.
La tendencia es vigilar los gastos reales en la medida en
que se van erogando, comparándolos con los presupuestos respectivos, que se
calculan para la distribución de un volumen expresado en unidades o en valores,
en un tiempo dado.
El presupuesto está vinculado al volumen de la venta,
expresada ésta, bien en unidades físicas o en sus valores monetarios. El
coeficiente de costo de distribución por peso vendido es el que tiene mayor
aplicación.
El estudio presupuestal de los gastos lleva a los estándares
de los costos de distribución. Estos estándares distributivos, son consecuencia
de investigaciones para determinar medidas de eficiencia que se comprarán con
los costos reales para localizar las desviaciones del estándar e investigar sus
causas. Desde el punto de vista contable éste constituye el método más completo
de control.
Los estándares pueden calcularse:
¨
para cada peso vendido
¨
para cada peso de utilidad bruta
¨
para cada unidad vendida
¨
para cada unidad funcional.
En cuanto a la contabilidad de los gastos de distribución,
lo más habitual es aplicar al mes el total de gastos incurridos en el mismo.
Tiene la desventaja de que parte de esos gastos se hacen en beneficios de
futuros meses debiendo ser absorbidos en períodos subsecuentes. Por otra parte,
estos gastos deben aplicarse en proporción a las ventas efectuadas. El uso de
los estándares allana estas dificultades.
¨
Se usa cuando la producción consiste en trabajos
a pedido; también se utiliza cuando el tiempo requerido para fabricar una
unidad de producto es relativamente largo y cuando el precio de venta depende
estrechamente del costo de producción.
¨
Puede adoptarse cuando se puede identificar claramente
cada trabajo a lo largo de todo el proceso desde que se emite la orden de
fabricación hasta que concluye la producción.
¨
La demanda suele anticipar a la oferta.
¨
Enfatiza la acumulación de costos reales por
órdenes específicas.
¨
La fabricación está planeada para proveer a los
clientes de un determinado número de unidades, o a un precio de venta acordado.
¨
Se conoce el destinatario de los bienes o
servicios antes de comenzar la producción.
¨
La unidad de costeo es la orden.
¨
Cada trabajo representa distintas
especificaciones de fabricación. (período de tiempo para la fabricación,
recorrido de la producción, máquinas a utilizarse, etc.)
¨
El costo del trabajo es una base para hacer una
comparación con el precio de venta y sirve como referencia para las futuras
cotizaciones de precios en trabajos similares.
¨
La producción no tiene un ritmo constante; por
lo cual requiere una planeación que comienza con la recepción de un pedido, que
suele ser la base para la preparación y emisión de la orden de fabricación.
¨
Permite conocer con facilidad el resultado
económico de cada trabajo.
¨
Se puede saber el costo de cada trabajo en
cualquier momento. Por lo tanto se simplifica la tarea de establecer el valor
de las existencias en proceso.
¨
La determinación de los costos, aunque
trabajosa, es sencilla de entender.
Costos por clases o
lotes: Son costos por órdenes que se fabrican en lotes claramente
definidos. Luego se obtiene el costo unitario, dividiendo el total por la
cantidad de unidades producidas.
Ensamble y línea de
montaje. Combinaciones: Hay empresas que fabrican piezas que son guardadas
en un almacén de artículos semielaborados y compran otras para montar o
ensamblar. En estos casos suelen emitirse órdenes de montaje, donde se indican
los elementos que se van a ensamblar. El valor acumulado de esas órdenes se
llama "costo de montaje" o "ensamble" y son una modalidad
de los costos por órdenes. En algunas oportunidades comprenden sólo el costo de
conversión, ya que los costos de materiales se incluyeron cuando se fabricaron
las piezas (¿a mitad de camino entre órdenes y procesos?).
La misma se manifiesta en la orden de producción, que es una
autorización escrita para que los centros fabriles procedan a realizar un
trabajo determinado. Dicha orden tiene que indicar:
v
qué se hará
v
quién lo hará
v
cuándo se hará.
Cuando un proyecto se prolonga más allá del cierre del
ejercicio de una empresa es necesario determinar ingresos periódicos de alguna
manera, aun cuando el proyecto no se haya terminado todavía.
Un método para hacer esto es estimar el porcentaje de
terminación del proyecto en términos de los costos en que se ha incurrido hasta
la fecha con relación a los costos totales estimados por todo el proyecto. Los
ingresos pueden luego acumularse por la cantidad del porcentaje de terminación
multiplicado por el precio total del contrato. Frecuentemente se hacen pagos
parciales al contratista a medida que va cumpliendo el contrato. Estos pagos se
reconocen como ingresos contra los cuales se cargan los costos incurridos hasta
ese momento.
¨
Se utiliza cuando el trabajo es repetitivo y
especializado.
¨
Los bienes son fabricados para su
almacenamiento, en provisión de una demanda que previamente se intentó
promover.
¨
Enfatiza la acumulación de costos durante un
período y por los centros a través de los cuales circulan los productos, para
luego asignarse a éstos mediante prorrateos; o los costos unitarios se
establecen en virtud de consumos normalizados.
¨
La unidad de costeo es el artículo.
¨
Puede utilizarse para uno o más productos.
¨
Los costos que se relacionan directamente con
los productos, también se relacionan directamente con los procesos.
Además de la naturaleza del diseño del producto y del
proceso, la organización y distribución de la planta también determina la
relación de los procesos entre sí, como por ejemplo, si se van a arreglar como
procesos secuenciales o paralelos:
¨
Procesos
paralelos: operan independientemente
unos de otros. La producción de uno de estos procesos paralelos no se convierte
en la materia prima ni en insumo para el otro..
¨
Procesos
secuenciales: es el que existe cuando un proceso recibe la producción de
otro proceso.
Los costos se asignan a la producción terminada o
transferida y al inventario de trabajos en procesos cuando los materiales se
agregan en la etapa de comienzo de procesamiento y bajo la suposición de que
los costos de conversión se agregan en forma constante y uniforme a través del
procesamiento.
Al asignar los costos de conversión a los productos
terminados y en proceso se hace en función del concepto de unidades
equivalentes de producción.
Desperdicio o merma:
Es la pérdida de materia prima luego de un proceso. No tiene ningún valor
contable o económico (ej.: evaporación en los procesos químicos). Están
considerados dentro del costo normal.
Hay dos formas de tratar el factor desperdicio:
Los costos de
producción incurridos durante el período pueden asignarse al material
desperdiciado y acreditarse fuera de la cuenta de proceso directamente como
pérdida o cargarse a costos indirectos de fabricación. Este método es
conveniente cuando la merma producida es anormal; es decir que estas pérdidas
no son un costo normal que debería asignarse a los productos.
1) Todos
los costos de producción incurridos durante el período pueden asignarse sólo a
las unidades buenas producidas. Bajo este método, el incurrimiento de
desperdicios aumenta el costo unitario y total de la producción. Es el método
considerado apropiado cuando el desperdicio es inevitable o normal.
La producción conjunta es la que se da cuando existen en un
mismo proceso productivo más de un producto, que deviene de la misma materia
prima. Se trata de una unidad hasta un determinado proceso (punto de
separación), a partir del cual surge más de un producto. Esto conlleva la
obligación de valuar cada uno de ellos.
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Mano
de obra directa
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Cargas
fabriles
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Producto
X
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Materia/s prima/s
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Proceso
conjunto
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Producto
Y
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Subproducto/s
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Desperdicio/s
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El proceso conjunto incluye los tres elementos del costo.
Además los costos de producción conjunta pueden ser históricos o estándares.
Productos conexos o
coproductos: Si la diferenciación se
basa en las ventas relativas, son aquellos en que los ingresos por ventas de
cada uno de los productos son casi iguales en cantidad, o al menos importantes
en relación con los ingresos totales.
Subproductos: Si
la diferencia se basa en el nivel de ventas son los que generan un ingreso
sensiblemente menor al de su producto conexo. Es pues el producto incidental
obtenido durante el proceso del producto principal por el cual se ha logrado un
valor relativo de venta en el mercado.
Otro criterio que se aplica para hacer la distinción incluye
los objetivos declarados del negocio, el patrón de utilidades deseado, la
necesidad de un mayor grado de procesamiento antes de las ventas, y la
seguridad de los mercados. Por ejemplo, un producto relativamente importante,
con un mercado inseguro, podría clasificarse como un subproducto más que como
producto conexo.
El objeto de la contabilidad de costos de los productos
conexos es el de asignar una parte de los costos conexos totales a cada
coproducto, de modo que puedan calcularse los costos unitarios de producto y
prepararse el balance general.
El problema radica en la asignación de los costos. En la
práctica se emplean diversos métodos, entre los cuales los más comunes son:
1) Valor de venta relativa de la producción:
Multiplicando el número de unidades fabricadas por el precio de venta, se halla
el valor de venta de la producción. La porción de los costos conexos totales
asignada a cada producto es igual a la proporción entre el valor de venta de la
producción de cada producto y el valor de venta de toda la producción.]
El uso de este
método presupone la existencia de una relación entre el precio y el costo, lo
cual no implica que los costos del producto sean la base para fijar los
precios. Por el contrario, los precios de los productos conexos tienden a
basarse en la competencia, en los suministros en existencia, en las condiciones
del mercado y en otras consideraciones.
2) Medición física de la producción: Los
costos conexos se asignan a los productos conexos sobre la base de las unidades
físicas de producción. Este método generalmente no puede emplearse cuando la
producción consta de distintos tipos de unidades (líquidos y sólidos), a menos
que se les pueda igualar. El uso de unidades de producción para asignar los
costos conexos se justifica muy pocas veces.
3) Medición del costo unitario promedio:
No se hace ningún esfuerzo por calcular los costos separados para cada uno de
los productos conexos. En su lugar, se calcula un costo promedio para todos los
productos, que se usa para propósitos del costeo del inventario.
La premisa subyacente es que, puesto que los costos
conexos no pueden realmente identificarse con productos específicos, los costos
unitarios promedio son tan satisfactorios como cualquier otra base para la
medición de los ingresos, siempre que se usen en forma consistente.
4) Método del rendimiento estándar: Los
costos de las materias primas y procesos se asignan a los productos conexos
sobre la base de rendimientos estándar.
Existe otro criterio para la valuación, que es el que se
aplica cuando alguno de los productos precisa un proceso adicional. Cuando el
producto múltiple se vende después del punto de separación su costo unitario
sólo incluye, obviamente, la porción del valor que se le ha asignado. Si se
procesa luego de ese punto, contiene esa parte y también los costos de los
insumos agregados en el proceso adicional.
Debido a esto puede suceder que no haya un precio de mercado
en el punto de separación. Entonces hay que establecerlo partiendo del precio
de venta del artículo, menos los costos de los procesos posteriores al punto de
separación, los gastos de comercialización y la eventual porción proporcional
de la utilidad correspondiente a los procesos posteriores. Se deduce así, en
teoría, el valor de mercado de cada uno de los productos múltiples.
Se supone que por lo menos uno de los productos que
constituyen la producción de la empresa tiene importancia secundaria con
relación a los ingresos derivados de las ventas relativas o de cualquier otro
criterio que se aplique. Si los ingresos derivados del producto secundario son
casi insignificantes, el producto se llama material de desecho o sobrante.
Otros artículos tangibles que surgen del proceso de producción pero que no
tienen ningún valor son los llamados desperdicios.
El método de contabilidad de los subproductos supone que el
producto secundario tiene algún valor en el mercado. Por lo tanto, el método
tiene aplicación cuando el valor comercial del producto secundario es bastante
importante, pero no tan importante como el valor de venta del producto o
productos principales; y también cuando el valor de venta del producto
secundario es relativamente menor.
El valor estimado en el mercado o de venta del producto
secundario se deduce del costo de producción total incurrido para la producción
de todos los artículos, principales y secundarios. Esta cantidad residual se
asigna luego al producto o productos principales, empleando el método de los
costos conexos si existen coproductos. El producto secundario se asienta en el
inventario a su valor comercial estimado.
Las alternativas para la valuación de los subproductos son
las siguientes:
1) El
subproducto no afecta el costo de producción del artículo del cual deriva y,
por ende, de la línea de productos por la que se comercializa, puesto que su
resultado se registra en una línea especial.
2) El
subproducto no afecta el costo de producción del artículo del cual deriva, pero
el monto de su facturación se agrega al de entregas de la línea por la que se
comercializa el artículo principal, y sus gastos de comercialización se añaden
también a los del artículo principal.
3) El
subproducto no afecta el costo de producción del artículo del cual deriva, pero
el resultado neto de su entrega se deduce del consto de entregas de la línea
por la cual se comercializa el artículo principal.
4) El
precio de mercado neto del subproducto se deduce del costo de producción del
artículo principal, creando una subcuenta especial en el centro productor.
5) El
precio de mercado neto del subproducto se deduce de la subcuenta Materia Prima
del artículo principal.
6) El
subproducto es sometido a un proceso adicional antes de su comercialización.
Bajo este sistema se afirma que los costos fijos de
producción se relacionan con la capacidad instalada y ésta, a su vez, está en
función dentro de un período determinado, pero jamás con el volumen de
producción.
El hecho de contar con una determinada capacidad instalada
genera costos fijos que, independientemente del volumen que se produzca,
permanecen constantes en un período determinado; por lo tanto, lo costos fijos
de producción no están condicionados por el volumen de ésta, ya que no son
modificables por el nivel en el cual se opera; de ahí que para costear bajo
este método se incluyan únicamente los costos variables; los costos fijos de
producción deben llevarse al período, lo que trae aparejado que no se le asigne
ninguna parte de ellos al costo de las unidades producidas.
Para valuar los inventarios, sólo contempla los costos
variables.
Este sistema de costeo se concentra principalmente en el
margen de contribución, que es el exceso de ventas sobre los costos variables.
Cuando se expresa como un porcentaje de las ventas, el margen de contribución
se conoce como índice de contribución o índice marginal.
Bajo este sistema, la utilidad está correlacionada con las
ventas y no es afectado por el nivel de producción.
Los críticos a este sistema sostienen que los costos fijos,
como los variables, se registran para fabricar productos y por lo tanto deben
aplicarse a tales productos.
La exclusión de los costos fijos de fabricación de los
inventarios afecta al balance general así como al estado de resultados. Los
oponentes al sistema de costeo variable afirman que esto produciría un balance
general todavía más conservador y menos realista que el que se prepara en la
actualidad.
Aunque los costos directos son importantes en las decisiones
para fijar precios a corto plazo, los oponentes del sistema señalan que este
método crea una tendencia a dejar de lado la necesidad de recuperar los costos
fijos mediante el precio del producto, ya que la continuidad a largo plazo
depende de la reposición de los activos.
También se le ha criticado a este sistema su extrema
simplificación: los costos variables casi nunca son totalmente variables, así
como rara vez los costos fijos son totalmente fijos.
1) Ventajas:
® Tiende a ofrecer un mayor
control sobre los costos del período.
® Es particularmente útil en
las decisiones para fijar precios a corto plazo
® Facilita la planeación,
mediante el uso del modelo costo-volumen-utilidad (ver punto de equilibrio)
® Elimina fluctuaciones de los
costos por efecto de los diferentes volúmenes de producción.
® Elimina el problema de elegir
bases para prorratear los costos fijos, ya que su distribución es subjetiva.
® Facilita la rápida evaluación
de los inventarios, al considerar sólo los costos variables, los cuales son
medibles.
® Suministra un mejor
presupuesto de efectivo, debido a que normalmente los costos variables implican
desembolsos.
® Muestra claramente cuando un
artículo deja de ser remunerativo.
® En una empresa donde aún no
funciona ningún sistema de costos, este método es más fácilmente implantable
que el integral.
® Su economicidad no ofrece
dudas.
2) Limitaciones:
® Dificultad para establecer
una perfecta división entre costos variables y fijos
® Linealidad en el
comportamiento de los costos
® El precio de venta, los
costos fijos dentro de una escala relevante y el costo variable por unidad
permanecen constantes.
® Permite conocer el precio inferior,
pero no el precio a conseguir, el precio de venta verdadero.
® El valor de los inventarios
de existencias en proceso y terminadas no es representativo del patrimonio real
de un negocio. Esta subvaluación puede acarrear inconvenientes en la obtención
de créditos.
® En épocas de control de
precios, las empresas necesitan conocer el costo unitario integral.
® Entorpece el cálculo de los
costos de ociosidad y de iniciación, cuando estos hechos afectan sólo a una
parte de una empresa, puesto que se desconocen los costos fijos totales de cada
centro.
¨
El costeo variable ayuda a los empresarios a
comprender que son las ventas las que generan las utilidades, y no el proceso
industrial.
¨
Los estados de resultados por líneas de
productos son más fáciles de entender por los gerentes; al no estar oscurecidos
por las sobre y subabsorciones, concentran la atención del lector sobre los
aspectos controlables del negocio.
¨
Familiariza a los empresarios con el punto de equilibrio,
y los acerca a esta herramienta.
¨
El costeo variable muestra claramente cuando un
artículo deja de ser remunerativo.
¨
Es útil a la hora de tomar cualquier decisión
conducente al incremento de las utilidades.
Este sistema trata de incluir dentro del costo del producto
todos los costos de la función productiva, independientemente de su
comportamiento fijo o variable. El argumento en que se basa dicha inclusión es
que, para llevar a cabo la producción, se requiere de ambos.
El uso de este sistema implica aplicar la totalidad de las
cargas fabriles mensuales a la producción realizada en ese lapso. Ello da lugar
a la paradoja de tener costos elevados en períodos de bajo volumen y costos
reducidos en meses de alta producción.
Para valuar los inventarios, considera tanto los costos
variables como los fijos.
Bajo este sistema, la utilidad es afectada por la
producción, así como por las ventas.
1) Ventajas:
® Permite medir la incidencia
de cambios bruscos en los costos fijos,
® Permite conocer y precisar la
incidencia de los gastos de estructura en los costos unitarios.
2) Limitaciones:
® No ofrece demasiado control
sobre los costos del período.
® Al darle mayor importancia a
las utilidades contables a largo plazo que a las utilidades en efectivo, no es especialmente útil para la fijación de
precios a largo plazo, caso en el cuál son más adecuados los datos de las
utilidades en efectivo.
® En industrias con productos
múltiples impide formular una inteligente estrategia de precios, al no poder
discernir los datos del problema con suficiente exactitud.
Bajo el método de costeo absorbente las utilidades pueden
ser cambiadas de un período a otro con aumentos o disminuciones de inventarios.
Esta diferencia, según el método de costeo utilizado, puede dar lugar a
diversas situaciones, a saber:
|
VARIABLE
|
ABSORCIÓN
|
Volumen de ventas > volumen de producción
|
La utilidad es mayor
|
La producción y los inventarios de productos terminados
disminuyen
|
Volumen de ventas < volumen de producción
|
La producción y los inventarios de artículos terminados
aumentan
|
La utilidad es mayor
|
Volumen de ventas = volumen de producción
|
Iguales utilidades
|
La diferencia sustancial residen en cómo considerar a los
costos fijos de producción: si costos de productos o del período, lo que
origina diferentes valuaciones en los inventarios y, por lo tanto, en la
utilidad.
El diagrama de punto de equilibrio o diagrama de beneficios
es una artificio gráfico donde se representan las cifras de entregas y las de
los costos variables y fijos, que destaca las utilidades ante distintas
alternativas de volumen. En definitiva revela la utilidad estimada que se
obtendrá con distintos volúmenes de ventas, así como las ventas mínimas para no
sufrir pérdidas.
Es una herramienta útil para efectuar vaticinios de
ganancias a corto plazo en función del volumen de ventas, ya que permite
presupuestar fácilmente los gastos correspondientes a cualquier nivel a que
opere el negocio.
Todo nivel ubicado a la derecha del punto de equilibrio
provee utilidades, mientras que los que se hallan a la izquierda no alcanzan a
recuperar los costos totales. Cuanto más a la izquierda se encuentra el punto
de equilibrio, más favorable es la situación. (si está más a la izquierda, también está más arriba)
Este diagrama puede prepararse para un artículo en
particular, para una línea de bienes, para una zona o agencia de ventas, para
un canal de distribución o para una compañía.
Volumen de ventas
normal: es el que provee a la empresa las utilidades que necesita para
hacer frente a las vicisitudes de la vida económica.
Volumen de ventas en
el punto de equilibrio: indica cuál es la cantidad mínima que debe
comercializarse para no entrar en la zona de pérdidas.
Margen de seguridad:
Es el porcentaje en que pueden descender los ingresos antes de que se empiece a
operar con pérdidas.
Una compañía debe operar a un nivel superior al punto de
equilibrio para poder reponer su equipo, distribuir sus dividendos y tomar
providencias para su expansión.
Las limitaciones del diagrama de beneficio son las que
siguen:
¨
Supone que los costos fijos se mantienen
invariables, aunque se produzcan cambios bruscos en el nivel de actividad.
¨
Supone que la mano de obra directa unitaria
permanece estática ante cualquier contingencia de volumen,
¨
Supone que el grado de eficiencia con que se
opera es constante.
¨
Supone que la capacidad productiva se aprovecha
siempre en el mismo grado.
¨
Supone que las especificaciones técnicas y los
estudios de tiempos no se actualizan.
¨
Supone que las funciones son lineales y que cada
uno de los factores es independiente de los otros (los precios, en condiciones
de competencia imperfecta, tienden a reducirse a medida que se incrementa el
volumen). Al asumir linealidad de las relaciones el nivel de producción más
rentable se encontraría en el límite máximo de capacidad fabril.
¨
Es poco útil para analizar una compañía en
conjunto, si eso se hace en virtud de cifras globales. Puede caerse en errores
si el volumen de producción no está sincronizado con el de ventas. Las
acumulaciones de existencias tergiversan los resultados.
¨
Para usarlo como herramienta en la toma de
decisiones tiene que estar permanentemente actualizado.
El modelo costo-volumen-utilidad ayuda a la administración
para determinar las acciones que se deben tomar con la finalidad de lograr
cierto objetivo, que en el caso de las empresas con fines de lucro, es llamado
utilidad o resultado.
Las utilidades deberían ser suficientes para remunerar al
capital invertido en la empresa. La forma de calcular el volumen de ventas
necesario para alcanzar un determinado resultado es simple:
Técnica basada en la contribución marginal; se basa en la
contribución que da cada artículo a la utilidad final de la empresa. Estudia la
interrelación que existe entre 3 factores fundamentales, que determinan los
beneficios:
¨
precio de venta
¨
costo fabril, comercial y financiero.
¨
volumen de producción
El costo estimado es la cantidad que, según la empresa,
costará realmente un producto o la operación de un proceso durante cierto
período.
Son costos predeterminados; representan costos reales,
futuros, que se espera coincidan lo más estrechamente posible con los
resultantes.
Frecuentemente se basa en algún promedio de costos de
producción real de períodos anteriores ajustados para reflejar los cambios de
condiciones económicas, eficiencia, etc. que se anticipan para el futuro.
También puede basarse en las estimaciones de especialistas.
Por lo general incluyen una cantidad que refleja los
desperdicios y deficiencias que se anticipan y que aumentan los costos
unitarios y totales.
Los costos estimados se utilizan en los casos en que se
opera con órdenes especiales y que se caracterizan por realizar tareas de tal
importancia que el cumplimiento de cada una de ellas exige un tiempo
considerable.
Los presupuestos para cada elemento del costo se realizan de
la siguiente manera:
1) Materia prima: El presupuesto se hace a
los precios de mercado del día o los
precios que, se supone, regirán en el momento en que se efectúe el trabajo.
2) Mano de obra directa: El presupuesto
surge de multiplicar los tiempos asignados a cada operación por los salarios
respectivos.
3) Carga fabril: El presupuesto debe
calcularse en virtud de las cifras históricas actualizadas y en función de un determinado volumen de
trabajos, tasados mediante el módulo "jornales directos".
Todos los movimientos se calculan y contabilizan a costos
históricos actualizados (consumos valorizados a costos corrientes) ya que este
sistema de costos sólo se emplea en forma extracontable, como pauta de
comparación.
Un saldo deudor de la cuenta Productos en Proceso representa
el valor de las órdenes en proceso al término de cada período, calculado
también a costos histórico actualizado.
Es el costo que “debería ser” en condiciones normales. Son
costos predeterminados que sirven de base para medir la actuación real. Este
sistema consiste en establecer los costos unitarios de los artículos procesados
en cada centro, previamente a la fabricación, basándolos en métodos más
eficientes de elaboración y relacionándolos con un volumen dado de producción
Son lo contrario de los costos reales. Estos últimos son
costos históricos que se han incurrido en un período anterior. Los costos
estándar se determinan con anticipación a la producción.
Cuando se usa un sistema de costos estándar, tanto los
costos estándar como los reales se reflejan en las cuentas de costos. La diferencias
entre el costo real y el estándar se llama variación. Las variaciones indican
el grado en que se ha logrado un determinado nivel de actuación establecido por
la gerencia.
Los costos estándares forman parte de las necesidades que
tiene el empresario de información para la toma de decisiones. Cuanto mejor
realizados estén los estudios atinentes, más útil será la herramienta, y por
tanto habrá mayores posibilidades de tomar la mejor decisión.
Máximo teórico de
producción
|
|
®
Tiempo que se para una máquina (debe restarse)
|
Máximo normal
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|
Nivel de producción
esperado
|
|
®
Capacidad ociosa
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|
|
|
Los requisitos para la implantación de costos estándar son:
¨
Definición de los niveles de producción
¨
Departamentalización de la empresa, donde cada
uno de los centros actúa como una empresa individual.
¨
Definición del plan de cuentas analítico que habilite el juego entre
presupuesto y real.
¨
Elección del tipo de sistema a utilizar.
¨
Determinación minuciosa de las especificaciones
del producto en cada etapa.
¨
Distribución correcta de la carga fabril
¨
Fijación del volumen de fabricación (decisión
empresaria).
Los tipos de estándares son:
1) Ideales o teóricos: son normas rígidas
que en la práctica nunca pueden alcanzarse. Una de sus ventajas es que pueden
usarse durante períodos relativamente largos sin tener que cambiarlas o
adecuarlas. Sin embargo la conducta perfecta rara vez se logra, por lo cual las
normas ideales crean un sentido de frustración.
2) Promedio de costos anteriores: Tienden
a ser flexibles; pueden incluir deficiencias que no deben incorporarse a las
normas. Pueden establecerse con relativa facilidad.
3) Regulares: Se basa en las futuras
probabilidades de costos bajo condiciones normales. En realidad tienden a
basarse en promedios pasados que han sido ajustados para tomar en cuenta las
expectativas futuras. Una ventaja es que no requieren ajustes frecuentes;
pueden ser útiles en la planificación a largo plazo y en la toma de decisiones.
Son menos aconsejables desde el punto de vista de medición de la actuación y la
toma de decisiones a corto plazo.
4) Alto nivel de rendimiento factible:
Incluyen un margen para ciertas deficiencias de operación que se consideran
inevitables. Es posible alcanzar o sobrepasar las normas de este tipo mediante
una actuación efectiva.
1) Materia prima: Los estándares deben
incluir todos los materiales que pueden identificarse directamente con el
producto. Por lo general, las cantidades estándar son desarrolladas por
profesionales y están formadas por los materiales más económicos de acuerdo con
el diseño y calidad del producto. Cuando se requieren muchas clases distintas
de materiales se confecciona la llamada lista estándar de materia prima.
Estas normas suponen la existencia de una adecuado
planeamiento de materiales, así como procedimientos de control y el uso de
materiales cuyo diseño, calidad y especificaciones están estandarizados.
Los márgenes de
deterioro deben incluirse en las normas sólo por cantidades que se consideren
normales o inevitables. Los desperdicios que sobrepasan estos márgenes se
consideran como una variación del uso de los materiales.
2) Mano de obra directa: Las asignaciones
de producción estándar pueden basarse en una determinación de lo que representa
un buen nivel de actuación. Frecuentemente se emplean los estudios de tiempo y
movimientos para determinar las normas de mano de obra; o bien se recurre a
normas sintéticas. Éstas se basan en tablas que contienen la asignación de
tiempo estándar para varios movimientos y otros elementos que intervienen en un
trabajo. Las normas de tiempo sintéticas requieren una descripción del trabajo
muy cuidadosa y detallada.
Generalmente se usan promedios de actuaciones
pasadas como normas de tiempo.
Algunas compañías
utilizan tirajes de prueba como base para establecer normas de tiempo de mano
de obra. Las normas establecidas sobre esta base no suelen ser satisfactorias,
ya que es difícil simular las condiciones de operación reales sobre una base
experimental.
3) Carga Fabril: Se determinan y se usan
casi en la misma forma que las normas para las materias primas.
La mayor utilidad
de esta tasa de costos indirectos de fabricación estándar está en el costeo y
planificación de productos.
Por lo general, las cargas fabriles variables se
colocan deliberadamente en relación directa con los productos mediante el uso
de una tasa al efecto.
La carga fabril
fija consta principalmente del costo vencido de las máquinas e instalaciones en
que incurrirá la empresa independientemente del nivel productivo. Por lo tanto
el uso de estándares en este caso carece de significado para propósitos de
control de las operaciones.
1) Materia prima: el tipo de estándares depende de la política
de la gerencia; puede basarse en precios promedio recientes y pasados, en
precios actuales, o en precios esperados para el período en el cual las normas
tendrán vigencia. Además, como son particularmente útiles para la toma de
decisiones a corto plazo, muchas empresas prefieren atenerse a los futuros
cambios de precio, sobre todo en una época inflacionaria.
2) Mano de obra directa: Para establecer
estos estándares es necesario conocer las operaciones que se van a realizar, la
calidad de la mano de obra que se desea y la tasa promedio por hora que se
espera pagar. La tasa salarial por hora puede basarse en convenios sindicales.
En general, las variaciones de las tasas salariales
de mano de obra no son controlables. Sin embargo, si la tasa real se basa en un
acuerdo por contrato, puede producirse una variación de la tasa como resultado
del uso de mano de obra de mayor o menor calidad que lo previsto por la norma.
Pueden existir
varias clases distintas de costos unitarios de mano de obra. Las tasas
salariales pueden basarse en distintas habilidades o experiencia, o en ambos
factores.
Cuando las tasas
salariales se determinan mediante convenios sindicales, es práctico reconocer
que la tarifa así establecida es, en esencia, la tarifa estándar.
3) Carga Fabril: Es una norma expresada en
$/hh o en $/hm, o como un porcentaje de los costos de mano de obra directa o
costos de producción.
La pérdida debida a capacidad ociosa se presenta
cuando la actividad de producción no es suficiente para absorber todos los
costos indirectos de fabricación incurridos.
Capacidad práctica:
Representa el nivel de producción que, para cualquier propósito práctico, es el
nivel máximo factible. La diferencia entre la capacidad máxima y la normal radica en los factores estimados
inevitables.
Capacidad normal: Representa el nivel de operaciones normal de
períodos anteriores. Se basa en la capacidad para producir y vender.
Capacidad
presupuestada: Es el nivel de
actividades para el período siguiente sobre la base de las ventas esperadas.
El nivel normal de producción es el resultado de computar 3
factores:
1) Tiempo
de trabajo, que representa el promedio de días o turnos que funciona cada
centro en un mes.
2) Horas
de labor normales diarias.
3) Volumen
horario normal.
Cuando se produce un cambio en los estándares es necesario
revalorizar los inventarios. Generalmente, es conveniente costear los
inventarios según las normas antiguas y las nuevas, de modo que las ganancias o
pérdidas descubiertas al efectuar la revisión de las normas no desaparezcan en
las cuentas de variaciones. La diferencia se carga a una cuenta especial.
Bien se trata de artículos semiterminados o terminados, o de
materias primas sin procesar, los inventarios de cada sector deben valorizarse
a costos estándares.
La producción terminada por un centro puede tener 3
destinos:
v
otra área productora
v
un almacén de artículos semiprocesados
v
almacén de productos terminados.
Estas transferencias deben estar debidamente documentadas
para asegurar la correcta contabilización de los movimientos.
Existen 3 procedimientos para registrar los consumos en la
contabilidad de costos estándar:
1) Los
elementos del costo se imputan a los centros fabriles a los precios vigentes al
fin de cada mes, mientras que las existencias en proceso y los productos
terminados se acreditan a costo estándar. El saldo de las cuentas de fábrica,
luego de ajustados los costos del proceso inicial, representa la variación del
mes, que se cancela por cuentas de resultados.
2) Los
elementos del costo se debitan a Productos en proceso, calculados a precios
estándares. Los inventarios en proceso y los bienes terminados se valúan a
costos estándares. Las variaciones resultantes se saldan por cuentas de
resultados.
3) La
cuenta Productos en Proceso se debita a precios resultantes y estándares,
acreditando los stocks en proceso y los artículos terminados a costos
resultantes y estándares.
¨
Las normas o estándares de costo pueden ser un
instrumento importante para la evaluación de la actuación.
¨
Las variaciones de las normas conducen a la
gerencia a implantar programas de reducción de costos concentrando la atención
en las áreas que están fuera de control.
¨
Los costos estándar son útiles a la gerencia
para el desarrollo de sus planes. El mismo proceso de establecer las normas
requiere una planificación cuidadosa en áreas como la e de la organización,
asignación de responsabilidades y las políticas relacionadas con la evaluación
de la actuación.
¨
Los costos estándar son útiles en la toma de
decisiones, sobre todo si se diferencias los costos fijos y variables y si los
precios de los materiales y las tarifas de mano de obra se basan en las
tendencias esperadas de los costos durante el período siguiente.
¨
Los costos estándar pueden dar como resultado
una reducción en el trabajo de oficina.